11.4 Jednookruhová a dvouokruhová organizace účetnictví
Organizace účetních informací finančního a nákladového účetnictví
Základní účetní kategorie nákladů, výnosů, aktiv a závazku je třeba pro potřeby manažerského účetnictví členit podle útvarů, výkonů a procesů.
Členění útvarů – při členění útvarů v nákladovém účetnictví se věnuje pozornost nejen charakteru činnosti (nákup, logistika, vzdělávání, výroba…), ale i rozsahu odpovědnosti za vývoj konkrétních hodnotových veličin (ovlivnitelnost nákladů, aktiv a závazků) a dalším požadavkům hodnotového řízení, především na členění nákladů, výnosů, zisku a ostatních hodnotových veličin.
Členění výkonů – podrobnost členění informací podle výkonů by měla umožnit zejména měřit vliv změn ve výši a struktuře spotřeby nákladů ovlivněných konkrétními výkony, vliv změn jejich prodejních cen na změnu výnosů, celkový vliv změn v objemu a struktuře prodávaných výkonů na vývoj zisku a peněžních toků.
Členění nákladů – podrobné členění poskytuje informace o tom, kde byly náklady vynaloženy, na jaký výkon a kdo nese odpovědnost za jejich vývoj (členění nákladů na ovlivnitelné a neovlivnitelné útvarem); jaká je jejich závislost na objemu výkonů (náklady fixní a variabilní), jaké náklady byly spotřebovány (druhové členění nákladů).
Při tvorbě podnikových informačních systémů se vychází ze dvou koncepčních přístupů k organizaci vztahu finančního a nákladového účetnictví, pro které se používá označení jednookruhová a dvoukruhová soustava účetních informací.
Dvoukruhová soustava účetních informací
- oddělené okruhy informací
- při odlišném zobrazení ve finančním účetnictví a nákladovém účetnictví se využívají účty rozdílů
- při záznamu informací do obou okruhů se využívají spojovací účty
- v českém účetnictví jsou pro tzv. vnitropodnikové účetnictví vymezeny účtové třídy 8 a 9 směrné účtové osnovy
V modelovém zobrazení je ze zpracovatelského hlediska dvoukruhová soustava účetních informací charakteristická existencí dvou relativně samostatných okruhů – finančního a nákladového účetnictví, existencí spojovacích účtů a účtů rozdílů.
Spojovací účty – slouží k zaznamenání účetní informace, která je zobrazena ve finančním účetnictví a která přitom vstupuje i do nákladového účetnictví. Nejčastěji se používají spojovací účty k nákladům, výnosům z prodeje, zásobám, aktivaci vnitropodnikových výkonů, časovému rozlišení atd.; hlavní funkcí spojovacích účtů je kontrola správnosti a dodržení metodických prvků účetnictví (podvojnost, souvztažnost)
Účty rozdílů – využívají se v případech odlišného zobrazení hospodářských transakcí v obou okruzích účetních informací. Zaznamenávají a kvantifikují rozdíl mezi způsobem účetního zobrazení konkrétních skutečností v obou systémech.
Příklad
Obchodní společnost, jejíž roční výše nákladů a výnosů se pohybuje v řádu 100 miliónů Kč, vykazuje ve finančním účetnictví dlouhodobá aktiva s pořizovací cenou nižší než 25 tis. Kč jako spotřebu nákladů v okamžiku pořízení těchto aktiv s tím, že se jedná o nevýznamné položky, které neovlivňují vypovídací schopnost výkazů finančního účetnictví, a že takto vymezená aktiva není nutné odpisovat. V měsíci květnu byl v útvaru pro komunikaci s veřejností pořízen nábytek v celkové výši 240 tis. Kč (jednotlivě do 25 tis. za kus) a počítač (harddisk, monitor, tiskárna) s pořizovací cenou 36 tis. Kč (jednotlivě do 25 tis. kus). Obvyklá měsíční výše nákladů tohoto útvaru je přibližně 300 tis. Kč.
Z hlediska nákladů útvaru je pořízení těchto aktiv významná položka, která odpovídá téměř měsíční výši jeho nákladů, a kterou je proto vhodné odepisovat po předpokládanou dobu používání pořízených aktiv.
Předpokládaná doba používání nábytku je 10 let (120 měsíců) a počítače 3 roky (36 měsíců).
Odpisy nábytku v květnu budou 2 tis. Kč (240/120) a odpisy počítače budou 1 tis. Kč (36/36).
Účetní zobrazení rozdílné výše odpisů ve finančním a nákladovém účetnictví ve dvoukruhové soustavě účetních informací:
Finanční účetnictví - zúčtování spotřeby aktiv ve finančním účetnictví ve výši 276 tis. Kč
Dodavatelé
|
|
1) 276 000 |
|
|
|
Spotřeba materiálu
|
1) 276 000 |
|
|
|
|
Nákladové účetnictví – zobrazení rozdílné výše nákladů v nákladovém účetnictví v měsíci květnu: náklady útvaru => 3 tis. Kč (místo 276 tis. Kč); kvantifikace rozdílu mezi finančním a nákladovým účetnictvím ve výši 273 tis. Kč
D8 – Spojovací účet k nákladům
|
|
2) 276 000 |
|
|
|
8100…náklady útvaru –
Komunikace s veřejností
|
2) 3 000 |
|
|
|
|
Účtová třída 8….99
Rozdíly mezi FÚ a NÚ
|
1) 273 000 |
|
|
|
|
Jednookruhová soustava účetních informací
V jednookruhové soustavě účetních informací se rozdílné informační požadavky jednotlivých skupin uživatelů řeší v rámci analytické evidence. Existuje jeden účetní okruh, ve kterém se zaznamenávají veškeré transakce a který umožňuje získávat informace dle požadavků uživatelů.
Základním předpokladem je vytvoření systematické analytické evidence – z hlediska věcné náplně, útvarů a výkonů; při rozdílném zobrazení účetních informací ve finančním a nákladovém účetnictví se využívají účty rozdílů.
Vedle účtů, které jsou v jednookruhové soustavě účetních informací vymezeny jako analytické k určitému syntetickému účtu finančního účetnictví, se doplňují další účty, které nejsou ve finančním účetnictví pro zobrazení hospodářských transakcí podniku jako celku využívány => účty pro zobrazení vnitropodnikových kooperačních vztahů – tj. interních (druhotných) nákladů a výnosů.
Pokračování příkladu
Účetní zobrazení rozdílné výše odpisů ve finančním a nákladovém účetnictví v jednookruhové soustavě účetních informací:
Finanční účetnictví - zúčtování spotřeby aktiv ve finančním účetnictví ve výši 276 tis. Kč
Dodavatelé
|
|
1) 276 000 |
|
|
|
Spotřeba materiálu
|
1) 276 000 |
|
|
|
|
Nákladové účetnictví :
50./100 Spotřeba materiálu
náklady útvaru
Komunikace s veřejností
|
1a) 3 000 |
|
|
|
|
50./100……99 Spotřeba materiálu
rozdíly mezi FÚ a NÚ
|
2) 273 000 |
|
|
|
|
Porovnání jednookruhové a dvoukruhové soustavy účetních informací
Dvoukruhová soustava – vhodné vytvořit, pokud se významně liší požadavky externích a interních uživatelů účetních informací, například z hlediska odlišného vymezení nebo ocenění aktiv a závazků.
Jednookruhová soustava – vhodné vytvořit pokud je zřejmé, že požadavky nákladového účetnictví je možno zajistit pouhým podrobnějším sledováním informací za podnik jako celek.