b) Cizí zdroje - rezervy
6.2 Cizí zdroje - rezervy – podstata, charakteristika, postupy účtování, vykazování v rozvaze, vymezení rezerv dle IAS/IFRS.
Dlouhodobé cizí zdroje zahrnují:
a) rezervy
b) dlouhodobé (investiční) bankovní úvěry
c) dlouhodobé závazky, zejména z obchodních vztahů, z pronájmu, z emitovaných dluhopisů, dlouhodobé přijaté zálohy, dohadné účty pasivní, aj.
Rezervy – podstata a charakteristika
Rezervy jsou považovány za dlouhodobé cizí zdroje majetku podniku, které se tvoří na vrub nákladů účetní jednotky. Účelem tvoření rezerv je krýt budoucí výdaje a rizika, vznikající ze současných závazků, které jsou spojeny s nepřetržitou existencí účetní jednotky. Charakteristikou rezerv je, že je znám účel, na který jsou tvořeny, ale částka není přesně známa a období k jejich čerpání nebývá vždy jisté.
Členění rezerv:
- zákonné – podle zvláštních právních předpisů; tvorba a čerpání jsou stanoveny zvláštními zákony a jsou většinou při tvorbě a užití uznány jako náklad na dosažení, zajištění a udržení příjmů => rezerva na opravy hmotného majetku, doba odepisování 6 a více let; bankovní rezervy a rezervy v pojišťovnictví, rezervy na rekultivace…
- ostatní – jejich tvorba je upravena ve vazbě na zákon o účetnictví vnitřní směrnicí účetní jednotky, jedná se především o rezervu na důchody a podobné závazky, rezervu na daň z příjmů, rezervu na garanční opravy, na restrukturalizaci aj.; jejich tvorba a užití většinou nejsou zohledněny při zjišťování daňového základu podle zákona o daních z příjmů.
Rezervy se tvoří procentem z určitého základu nebo v absolutní částce, pokud zákon nestanoví jinak. Vytvářejí se na vrub nákladů, a to většinou buď provozních, nebo finančních. Použití rezerv se účtuje jako snížení těchto nákladů. Zůstatky rezerv se převádějí do následujícího účetního období a jejich zůstatek může být vždy jen pasivní. Ve výkazu zisku a ztráty se vykazují konečné stavy příslušných nákladových účtů (účtová skupina 55,57,58), resp. změna stavu rezerv, což je rozdíl mezi konečným stavem rezerv a jejich počátečním stavem. Rezervy podléhají dokladové inventuře, kterou se ověřuje jejich výše a opodstatněnost.
Vymezení rezerv dle IAS/IFRS
IAS 37 – rezervy, podmíněné závazky a podmíněná aktiva. Mezinárodní standardy mají pro užití rezerv rozsáhlejší aparát než ČÚS a další předpisy upravující tuto problematiku (zákon o rezervách, o daních z příjmů). Na rozdíl od českého účetnictví se dle mezinárodních účetních standardů rezervy vytvářejí na základě odlišného aparátu k posuzování vhodnosti jejich tvorby.
Důvody pro tvorbu rezervy dle IAS
- existující závazek v důsledku minulé události – identifikace minulé události je klíčová, protože určuje, do kterého období musí být rezerva vytvořena (např. prodej výrobků, který zakládá podniku povinnost poskytnout zákazníkům záruční opravy.
- pravděpodobnost odtoku prostředků – standard tu pravděpodobnost definuje způsobem: je pravděpodobnější, že se to stane, než že se to nestane (podle odhadů, resp. vývoje v minulosti se např. určí procento záručních vad a z nich vyplývající pravděpodobnost odtoku prostředků).
- možnost spolehlivého ocenění závazku (rezervy) – požadavek vychází z koncepčního rámce, kdy pro vykázání rezervy musíme splnit její definici a zároveň ji být schopni spolehlivě ocenit.
Podmíněný závazek
V případě, že nejsou splněny všechny tři kritéria pro tvorbu rezervy, musí účetní jednotka prověřit, zda není povinna vytvořit podmíněný závazek (který se zveřejňuje v příloze k závěrce).
Podmíněný závazek vzniká
- z důvodu potenciálního závazku na základě minulé skutečnosti (např. záruka podniku za závazky třetích stran).
- v případě, kdy odtok prostředků je méně než pravděpodobný.
Oceňování rezerv dle IAS
Výše rezervy by měla být nejlepším odhadem výdajů potřebných k vypořádání současného závazku k datu rozvahy. Podnik by měl rovněž vzít v úvahu nejistotu, která transakci obklopuje. Rezerva tedy bude oceněna buď očekávanou hodnotou, nebo nejpravděpodobnějším výsledkem. Pokud je dopad časové hodnoty peněz významný, je částkou rezervy současná hodnota budoucích výdajů.
A: Finanční účetnictví, manažerské účetnictví, pokročilé účetnictví, finanční analýza, audit, daně